Substituição Tributária do ICMS, esse assunto tem uma importância muito grande para todos os profissionais que atuam na área fiscal e para todas as empresas comerciais.
Esse talvez seja um dos assuntos mais complexos do nosso país em matéria contábil e tributária, porém a grande verdade é que a maioria dos profissionais que atuam no Setor Fiscal não entende de ICMS.
Mas, se você não entende o ICMS é porque nunca precisou entender ou é porque você não quer entender!
Pode parecer meio duro, mas essa é a pura verdade.
Pois se você decidir que é o momento de aprender, estudar e praticar, com certeza você irá conseguir dominar esse assunto.
Lembre-se, o ICMS e a Substituição Tributária não é um bicho de sete cabeças.
É com a união de prática e teoria que você conseguirá entender perfeitamente esse conteúdo.
Por isso é sempre recomendável que quando o assunto for ICMS, haja a consulta do artigo 155 da Constituição Federal, pois lá você encontrará grande parte das informações necessárias.
E se tratando de Substituição Tributária não seria diferente, tanto que no Parágrafo Segundo desse artigo, mais especificamente no décimo segundo inciso, na alínea B, é dito:
XII – cabe à lei complementar:
b) dispor sobre substituição tributária;
A partir disso, baseado na Constituição, temos que quem vai dispor sobre a substituição tributária do ICMS é a Lei Complementar.
E essa Lei que vai dispor sobre esse e outros aspectos importantes do ICMS é a Lei Complementar 87 de 13 de setembro de 1996, a Lei Kandir, que é a principal regulamentação complementar do ICMS.
A partir do seu artigo 5º a Lei traz o seguinte:
Art. 5º Lei poderá atribuir a terceiros a responsabilidade pelo pagamento do imposto e acréscimos devidos pelo contribuinte ou responsável, quando os atos ou omissões daqueles concorrerem para o não recolhimento do tributo.
No artigo 6º há o seguinte:
Art. 6º Lei estadual poderá atribuir a contribuinte do imposto ou a depositário a qualquer título a responsabilidade pelo seu pagamento, hipótese em que assumirá a condição de substituto tributário.
- 1º A responsabilidade poderá ser atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações, sejam antecedentes, concomitantes ou subseqüentes, inclusive ao valor decorrente da diferença entre alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, que seja contribuinte do imposto.
- 2º A atribuição de responsabilidade dar-se-á em relação a mercadorias, bens ou serviços previstos em lei de cada Estado.
No Artigo 7º:
Art. 7º Para efeito de exigência do imposto por substituição tributária, inclui-se, também, como fato gerador do imposto, a entrada de mercadoria ou bem no estabelecimento do adquirente ou em outro por ele indicado.
E no Artigo 8º:
Art. 8º A base de cálculo, para fins de substituição tributária, será:
I – em relação às operações ou prestações antecedentes ou concomitantes, o valor da operação ou prestação praticado pelo contribuinte substituído;
II – em relação às operações ou prestações subseqüentes, obtida pelo somatório das parcelas seguintes:
- a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário;
- b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;
- c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às operações ou prestações subseqüentes.
- 1º Na hipótese de responsabilidade tributária em relação às operações ou prestações antecedentes, o imposto devido pelas referidas operações ou prestações será pago pelo responsável, quando:
I – da entrada ou recebimento da mercadoria, do bem ou do serviço;
II – da saída subseqüente por ele promovida, ainda que isenta ou não tributada;
III – ocorrer qualquer saída ou evento que impossibilite a ocorrência do fato determinante do pagamento do imposto.
- 2º Tratando-se de mercadoria ou serviço cujo preço final a consumidor, único ou máximo, seja fixado por órgão público competente, a base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária, é o referido preço por ele estabelecido.
- 3º Existindo preço final a consumidor sugerido pelo fabricante ou importador, poderá a lei estabelecer como base de cálculo este preço.
- 4º A margem a que se refere a alínea c do inciso II do caput será estabelecida com base em preços usualmente praticados no mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados, devendo os critérios para sua fixação ser previstos em lei.
- 5º O imposto a ser pago por substituição tributária, na hipótese do inciso II do caput, corresponderá à diferença entre o valor resultante da aplicação da alíquota prevista para as operações ou prestações internas do Estado de destino sobre a respectiva base de cálculo e o valor do imposto devido pela operação ou prestação própria do substituto.
- 6º Em substituição ao disposto no inciso II do caput, a base de cálculo em relação às operações ou prestações subseqüentes poderá ser o preço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência, adotando-se para sua apuração as regras estabelecidas no § 4º deste artigo.
A substituição tributária é mecanismo de arrecadação cujo objetivo é facilitar arrecadação do tributo na cadeia econômica, e há relatos de que ela surgiu a pedido dos próprios contribuintes, pois eles estavam muito preocupados com a sonegação fiscal do varejo, já que alguns se sentiam prejudicados competitivamente, pois existiam produtos que os vendedores estavam sonegando e há produtos onde os fabricantes estavam pagando tributos, então quem não pagava o tributo realmente tinha uma vantagem competitiva.
Por esse motivo foi criado um mecanismo onde todos fossem tributados, a Substituição Tributária.
No entanto, nós temos um modelo de Substituição Tributária que ele é para trás, pois ele acontece nas operações antecedentes, por exemplo:
Eu tenho um Produtor Rural e ele vende para a Cooperativa Agrícola, para que depois ela venda para o Super Mercado.
Nesse caso a fiscalização do Fisco será sobre aqueles que tiverem uma melhor infraestrutura, seja ela de sistemas, tecnologia ou até mesmo pessoal.
Por isso o ICMS da operação referente ao Produtor Rural será diferido, postergada para as operações posteriores.
Nesse exemplo, o Contribuinte Substituto será a Cooperativa Agrícola, pois ela foi responsável por substituir alguém que ficou lá atrás, o Contribuinte Substituído, que nesse caso é o Produtor. Isso quer dizer que o Produtor teve o seu recolhimento substituído por um recolhimento posterior pelo próximo da cadeia que a legislação atribuiu a ele a responsabilidade pelo recolhimento da operação anterior.
Então esse Contribuinte Substituto geralmente recolhe dois ICMS, o ICMS da sua própria operação e o ICMS do Contribuinte Substituído.
Para um novo exemplo, quero que você imagine uma cadeia econômica perfeita, onde a indústria vende para o atacadista, o atacadista vendendo para o varejista e esse varejista vendendo para o consumidor final.
Perceba o seguinte, nesse caso, a indústria ou fabricante geralmente é o Contribuinte Substituto e ele vai substituir o Atacadista, o Varejista e Consumidor Final.
Então, nesse caso essa substituição tributária é para Frente e como não há certeza de que essas operações vão se confirmar, nessas hipóteses trabalhamos com o fato presumido, ou seja, o Fisco presume que essa cadeia econômica vai continuar e haverá valor agregado a cadeia econômica, para a cobrança do tributo.
Esses são alguns exemplos bem simples do ICMS Substituição Tributária, tanto pra trás, nas operações antecedentes como para frente, nas operações subsequentes.
Se você conseguir compreender a base do conhecimento, você também conseguirá se destacar da maioria dos profissionais, pois como foi dito anteriormente, a maioria dos profissionais que atuam na área fiscal não dominam o ICMS.
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